Gehaltsumwandlung für den vorzeitigen Ruhestand – Urteil des Bundesfinanzhofs vom 22.02.2018

Gehaltsumwandlung für vorzeitigen Ruhestand führt nicht zu Lohnzufluss

Urteil vom 22.2.2018   VI R 17/16

Folgendes veröffentlichte der Bundesfinanzhof auf seiner Webseite:

„Gutschriften auf einem Wertguthabenkonto zur Finanzierung eines vorzeitigen Ruhestands sind kein gegenwärtig zufließender Arbeitslohn und deshalb erst in der Auszahlungsphase zu versteuern. Wie der Bundesfinanzhof (BFH) mit Urteil vom 22. Februar 2018 VI R 17/16 zudem entschieden hat, gilt dies entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung auch für Fremd-Geschäftsführer einer GmbH.

Im Streitfall war der Kläger Geschäftsführer einer GmbH, an der er nicht beteiligt war. Er schloss mit seiner Arbeitgeberin eine Wertguthabenvereinbarung. Dabei handelte es sich um eine Vereinbarung zur Finanzierung für den vorzeitigen Ruhestand des Klägers. Er verzichtete auf die Auszahlung laufender Bezüge in Höhe von monatlich 6.000 €, die ihm erst in der späteren Freistellungsphase ausgezahlt werden sollten. Die GmbH unterwarf die Zuführungen zu dem Wertguthaben des Klägers nicht dem Lohnsteuerabzug. Das Finanzamt war demgegenüber der Meinung, die Wertgutschriften führten zum Zufluss von Arbeitslohn beim Kläger und forderte die Lohnsteuer nach. Das Finanzgericht gab der Klage statt.

Der BFH hat die Vorinstanz im Ergebnis bestätigt. Nach seinem Urteil unterliegt nur zugeflossener Arbeitslohn der Einkommensteuer und dem Lohnsteuerabzug. Der Kläger habe von der GmbH in Höhe der Gutschriften auf dem Wertguthabenkonto keine Auszahlungen erhalten und habe nach der mit der GmbH abgeschlossenen Wertguthabenvereinbarung über die Gutschriften im Streitjahr auch nicht verfügen können. Die Wertguthabenvereinbarung sei auch keine Vorausverfügung des Klägers über seinen Arbeitslohn, die den Zufluss im Zeitpunkt der Gutschriften bewirkt hätte. Vielmehr habe der Kläger mit der Wertguthabenvereinbarung nur auf die Auszahlung eines Teils seines Barlohns zugunsten einer Zahlung in der Freistellungsphase verzichtet.

Entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 17. Juni 2009, BStBl I 2009, 1286, A.IV.2.b.) gilt dies nach dem Urteil des BFH auch für Fremd-Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft wie im Streitfall. Diese seien wie alle anderen Arbeitnehmer zu behandeln. Die bloße Organstellung als Geschäftsführer sei für den Zufluss von Arbeitslohn ohne Bedeutung. Besonderheiten seien allenfalls bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern einer Kapitalgesellschaft gerechtfertigt.“

Quelle: https://juris.bundesfinanzhof.de/

Rechtsprechung aktuell: Zeitwertkonto und Wertguthaben

Rechtsprechung aktuell zu Zeitwertkonten und Wertguthaben insbesondere für Geschäftsführer einer GmbH oder Organen einer Gesellschaft

In der ersten Jahreshälfte 2016 geisterten Kommentare und Artikel zu einem Urteil des BFH durch die deutsche Presselandschaft (Handelsblatt, Der Betrieb etc.) die sich mit der Thematik von Zeitwertkonten oder auch Lebensarbeitszeitkonto genannt, für Organe von Gesellschaften beschäftigten.

Leider haben sich fast alle Verfasser dieser Artikel nur unzureichend mit der Urteilsbegründung des besprochenen BFH-Urteils Az. I R 26/15 auseinandergesetzt. Denn abweichend von den Leitsätzen, die in dem Artikel weitestgehend richtig wiedergegeben wurden, spricht das Urteil eine ganz andere, im Zweifel sogar gegensätzliche Sprache.

In den beiden Leitsätzen zu dem Urteil übernimmt der BFH zunächst die Formulierung des umstrittenen BMF-Schreibens vom 17.06.2009 („Zeitwertkonten vertragen sich nicht mit dem Aufgabenbild des Gesellschaftergeschäftsführers einer GmbH“). Dies klingt nach einer Grundsatzentscheidung, die jedoch in dem Urteil keineswegs auch so begründet wird. Der zweite Leitsatz und das Urteil beschäftigen sich nämlich ausschließlich mit der Problematik der verdeckten Gewinnausschüttung.

Hierzu muss man zunächst wissen, dass sowohl im Altersteilzeitgesetz, als auch im Flexi II zu Lebensarbeitszeitkonten der Gesetzgeber allen Angestellten die Möglichkeit der Errichtung eines Zeitwertkontos einräumt.

Bis zum Jahre 2009 war dies auch für Geschäftsführer und sogar Gesellschaftergeschäftsführer gängige Praxis. Erst mit dem Schreiben vom 17.06.2009 des BMF´s galt dieser Grundsatz nicht mehr, denn hier findet sich diese ominöse Formulierung, dass sich ein Zeitwertkonto oder Wertguthaben nicht mit dem Aufgabenbild des Organs einer Gesellschaft verträgt. Eine schlüssige Begründung dafür bleibt das BMF schuldig.

Zu dieser Thematik sind weiterhin Rechtsstreite auch vor dem BFH anhängig. Im Rahmen von Anrufungsauskünften zu diesem Thema haben Oberfinanzgerichte mehrfach entschieden, dass Zeitwertkonten sehr wohl für Geschäftsführer angelegt werden können. Das hier vorliegende Urteil trifft jedoch lediglich Aussagen zur verdeckten Gewinnausschüttung. Grundsatz bei jeder verdeckten Gewinnausschüttung ist das Problem des Drittvergleiches und das die entsprechende Vereinbarung klar und deutlich im Voraus zu treffen ist.

In dem hier entschiedenen Fall wurde anscheinend ganz konkret gegen beide Grundsätze verstoßen. Das Wertguthaben wurde bereits angespart, bevor eine diesbezügliche Regelung getroffen wurde, ganz konkret: „Ab Oktober 2005 wurden Lohnbestandteile in das Zeitwertkonto eingebracht, aber erst im Dezember 2005 die nötige Vereinbarung zum Wertguthaben, die Wertguthabenvereinbarung geschlossen.“ Und es liegt ggf. keine dem Drittvergleich standhaltende Vereinbarung zum Wertguthaben vor. Im Umkehrschluss würde dies jedoch folgendes bedeuten:

  1. Ist eine Vereinbarung zum Wertguthaben (die Wertguthabenvereinbarung) zwischen der Gesellschaft und den Organen der Gesellschaft vereinbart worden, die dem entspricht, was ein ordentlicher Kaufmann mit einem fremden Dritten vereinbaren würde, so hat diese Bestand (Rd.Nr. 11 und 12 des Urteils).
  1. Wenn diese Vereinbarung im Voraus getroffen wird, so ist diese nicht zu beanstanden (Rd.Nr. 20 des Urteils).

Dies hieße also, wenn diese beiden Voraussetzungen erfüllt werden, sind Wertguthabenvereinbarungen für Geschäftsführer zu akzeptieren und unterliegen nicht der verdeckten Gewinnausschüttung. In diesem Sinne hätte auch der Leitsatz lauten müssen.

Da wir selbst einen Rechtsstreit zu dieser Problematik vor einem Finanzgericht führen, bleibt eine bindende höchstrichterliche Entscheidung noch abzuwarten.

Berlin im Juli 2016

Anspruch auf Zeitwertkonten nur nach schriftlicher Vereinbarung

Anspruch auf Zeitwertkonten nur nach schriftlicher Vereinbarung – Das Landesarbeitsgericht (LAG) Rheinland-Pfalz wies eine Klage ab, laut der die Klägerin Anspruch auf eine Wertguthabenvereinbarung erhob. Die Klägerin wollte die beklagte Arbeitgeberin dazu verpflichten, eine Wertguthabenvereinbarung für eine Pflegezeit mit ihr zu vereinbaren und den Resturlaub einzustellen. Die schwerbehinderte Arbeitnehmerin war von Mitte 2008 bis Anfang 2009 arbeitsunfähig erkrankt. Aus dieser Zeit standen ihr noch 32 Resturlaubstage zu. Da sie diese nicht antreten konnte, beantragte sie bei der Beklagten eine Wertguthabenvereinbarung nach Zeitwertkonten-Prinzip für eine Pflegezeit. Nachdem die Beklagte den Antrag ablehnte, erhob die Arbeitnehmerin Klage. Das LAG wies die Klage mit der Begründung ab, dass der Klägerin im Sinne des § 7 b SGB IV kein Anspruch auf Abschluss einer Wertguthabenvereinbarung mit der Beklagten zusteht. Laut des Paragraphen setzt eine gesetzlich anerkannte Wertguthabenvereinbarung eine schriftliche Vereinbarung voraus, wobei einzelvertragliche Regelungen sowie Betriebsvereinbarungen oder Tarifverträge als solche anzusehen sind. Der Arbeitgeber ist nicht dazu verpflichtet, auf Wunsch des Arbeitnehmers eine Wertgutvereinbarung im Sinne eines Zeitwertkonten-Modells zu treffen.

Finanzgericht Düsseldorf: Arbeitszeitkontenmodell, Zufluss von Arbeitslöhnen bei Gutschrift auf Zeitwertkonten

Am 21.03.2012 verkündete das Finanzgericht Düsseldorf zum Aktenzeichen 4 K 2834/11 AO ein Urteil zur streitigen Frage des Zuflusses von Arbeitslöhnen bei Gutschrift auf Zeitwertkonten bei Arbeitszeitkontenmodellen. Nach Auffassung der Finanzverwaltung könne bei allen Organen von Körperschaften durch die Gutschrift auf Zeitwertkonten keine Verschiebung des Besteuerungszeitpunkts erreicht werden. Die Gutschrift von künftig fällig werdenden Arbeitslöhnen auf den Zeitwertkonten führe bei Organen von Körperschaften daher stets zum Zufluss von Arbeitslohn (s. BMF-Schreiben vom 17.06.2009, BStBl 009 I S. 1286).

Diese Rechtsauffassung der Finanzverwaltung zu Zeitwertkonten wurde jedoch vom Finanzgericht Düsseldorf in dieser Entscheidung abgewiesen. Die Gutschrift auf im Rahmen eines Arbeitszeitkontenmodells für die Arbeitnehmer geführte Zeitwertkonten stellt an sich noch keinen Zufluss von Arbeitslohn dar. Erst mit der Auszahlung des durch das Guthaben auf den Zeitwertkonten dargestellten Arbeitslohns gilt dieser als zugeflossen. Nach § 38 Abs. 2 S. 2 EStG entsteht die Lohnsteuer in dem Zeitpunkt, in dem der Arbeitslohn dem Arbeitnehmer zufließt. Ein Zufluss von Arbeitslohn tritt jedoch erst mit der Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht ein. Eine Gutschrift in den Büchern des Zahlungsverpflichteten kann nur dann einen Zufluss im Sinne von § 38 Abs. 2 S. 2 EStG bewirken, wenn in der Gutschrift nicht nur das buchmäßige Festhalten einer Schuldbuchverpflichtung zu sehen ist, sondern darüber hinaus zum Ausdruck kommt, dass der Betrag dem Berechtigten von nun an zur Verfügung steht. Allerdings muss der Gläubiger in der Lage sein, den Leistungserfolg ohne weiteres Zutun des im Übrigen leistungsbereiten und leistungsfähigen Schuldners herbeizuführen (so die Rechtsprechung des BFH). Daher kann im vorliegenden Fall (Gutschrift auf Zeitwertkonten bei einem Arbeitszeitkontenmodell) kein Zufluss von Arbeitslohn angenommen werden. Die Gutschrift führt im vorliegenden Fall weder dazu, dass der Gläubiger über die entsprechenden Beträge verfügen konnte, noch dass dieser in die Lage versetzt wurde, den Leistungserfolg ohne weiteres Zutun des Arbeitslohnschuldners herbeizuführen. Somit führt weder der Abschluss einer Wertguthabenvereinbarung noch die Wertgutschrift auf Arbeitszeitkonten bzw. Zeitwertkonten zum Zufluss von Arbeitslohn.

Aus der Stellung des Arbeitnehmers als GmbH-Geschäftsführer kann nichts anderes folgen, da dieser steuerrechtlich grundsätzlich Arbeitnehmer ist. Schließlich ist der Geschäftsführer selbst Organ der Gesellschaft und damit den Weisungen der Gesellschaft (aus dem Anstellungsvertrag oder aus Gesellschafterbeschlüssen) unterworfen (vgl. Rechtsprechung des BFH, Urt. v. 19.02.2004 – VI R 122/00). Für die Ansicht der Finanzverwaltung gibt es keine gesetzliche Grundlage. (Parallelentscheidungen vor dem Finanzgerichtshof Hessen, Urt. v. 19.01.2012 – 1 K 250/11 (Revision anhängig); und Finanzgerichtshof Niedersachsen, Urt. v. 16.02.2012 – 14 K 202/11 (Revision anhängig)). Die höchstrichterliche Entscheidung bleibt daher abzuwarten.